Учет шин и аккумуляторов

16.08.2016 29930 0 6

Шины и аккумуляторные батареи (далее – АБ), с одной стороны, представляют собой расходные материалы (запасы). С другой стороны, они недешевы и могут использоваться предприятием достаточно долго (более года). Такая двойственная природа этих объектов может вызвать затруднение при их учете. Рассмотрим подробнее основные правила эксплуатации, учета и документального оформления шин и АБ.

Правила эксплуатации АБ

Эксплуатация и списание АБ регламентируется эксплуатационными нормами среднего ресурса аккумуляторных свинцовых стартерных батарей колесных транспортных средств и специальных машин, выполненных на колесных шасси, утвержденными приказом Минтранса Украины от 20.05.06 г. № 489 (далее – Нормы № 489), которые должны применяться всеми предприятиями и организациями, эксплуатирующими колесные транспортные средства (далее – КТС). При этом действие Норм № 489 не распространяется:

  • на некоторые виды АБ, указанные в разд. 1 этого документа;
  • АБ, которые используются с нарушением требований правил их эксплуатации, положений эксплуатационной документации и т. д.

Предполагается, что после поступления на предприятие АБ будет эксплуатироваться до истечения среднего ресурса ее выработки (п. 3.14 Норм № 489).

Базовые значения среднего ресурса в календарных месяцах приведены в приложениях к Нормам № 489 и корректируются в зависимости от конкретных условий использования АБ. Однако если в эксплуатационной документации или в договоре купли-продажи АБ ее производитель устанавливает гарантийный ресурс либо нормы среднего ресурса более высокие, чем предусмотрены Нормами № 489, то для определения срока использования такой АБ следует применять нормы производителя (п. 3.9 Норм № 489).

В отдельных случаях для предприятий специально разрабатываются и устанавливаются временные эксплуатационные нормы среднего ресурса АБ. Такие нормы вводятся на основании приказа руководителя и действуют исключительно на данном предприятии (п. 5.7 Норм № 489).

Временные нормы применяются, если (п. 3.6 Норм № 489):

  • КТС используют в особых (отличных от нормальных) условиях эксплуатации;
  • средний месячный пробег КТС превышает пробег, установленный в эксплуатационных нормах среднего ресурса АБ;
  • АБ используется потребителями, не предусмотренными изготовителем КТС (т. е. от АБ, к примеру, питается какой-либо электро-прибор).

На сегодня временные нормы среднего ресурса АБ разрабатываются на договорных условиях Государственным автотранспортным научно-исследовательским и проектным институтом (далее – Институт) (п. 5.3 Норм № 489). Отметим, что первоначально срок действия временных норм составляет до 48 календарных месяцев, но может быть продлен Институтом на неопределенное время (п. 5.4 Норм № 489).

Обратите внимание: если средний ресурс АБ, установленный Нормами № 489, выработан, то это не значит, что ее нужно вывести из эксплуатации и списать с баланса. Согласно п. 3.12, 3.13 Норм № 489 АБ прекращают использовать. если:

  • она достигла предельного состояния, при котором ее емкость снижается до 40 % номинальной, а восстановление пригодности невозможно или нецелесообразно (ч. 2 Норм № 489);
  • выявлены ее производственные или эксплуатационные дефекты, которые не подлежат исправлению, либо такое исправление экономически нецелесообразно.

Списанные (отработанные) АБ передают специализированному предприятию, которое имеет лицензию на их утилизацию. При этом такая передача должна быть проведена не позднее 3 месяцев после списания АБ (п. 9.9 разд. IX Правил эксплуатирования аккумуляторных свинцовых стартерных батарей колесных транспортных средств и специальных машин, выполненных на колесных шасси, утвержденных приказом Минтранса Украины от 02.07.08 г. № 795 (далее – Правила № 795)).

Правила эксплуатации шин

Как и АБ, пневматические шины эксплуатируются в составе автомобиля. Правила эксплуатации и списания шин регламентируются эксплуатационными нормами среднего ресурса пневматических шин колесных транспортных средств и специальных машин, выполненных на колесных шасси, утвержденными приказом Минтранса Украины от 20.05.06 г. № 488 (далее – Нормы № 488), которые должны применяться всеми предприятиями и организациями, эксплуатирующими КТС. Однако их действие не распространяется на шины, установленные на некоторые виды КТС, указанные в разд. 1 Норм № 488.

Предполагается, что шина будет использоваться предприятием до истечения ее ресурса – фактического суммарного пробега в километрах (моточасах) с начала ее эксплуатации до предельного износа.

Базовые значения норм среднего ресурса для разных видов шин приведены в приложениях к Нормам № 488. Но если производитель шин установил, например, в договоре купли-продажи или в эксплуатационной документации другие нормы среднего ресурса или соответствующие гарантии для конкретных конструкций пневматических шин и/или КТС в определенных условиях их эксплуатации, то применяют нормы производителя (п. 3.8 Норм № 488). Кроме того, если условия эксплуатации шины отличаются от обычных, на которых базируются нормы среднего ресурса (например, сложные климатические условия, интенсивная эксплуатация), тогда такие базовые значения норм корректируются с помощью специальных коэффициентов.

Отметим, что в отдельных случаях могут вводиться временные нормы среднего ресурса. Это происходит, когда:

  • шины эксплуатируются в особых условиях;
  • для данного вида шин и КТС не указаны нормы среднего ресурса в Нормах № 488.

Обратите внимание: временные нормы применяются только предприятием, для которого разрабатывались, вводятся в действие приказом руководителя и утрачивают силу при внесении изменений в Нормы № 488 (п. 5.5 Норм № 488). Разработкой временных норм занимается Институт (см. выше). Он же устанавливает и первоначальный срок их действия (до 24 календарных месяцев), который впоследствии может быть продлен на неопределенное время (п. 5.1, 5.2 Норм № 488).

Шина подлежит списанию. если ее средний (откорректированный) ресурс (п. 3.2, 7.3 Норм № 488):

  • выработан и высота рисунка протектора достигла установленной предельной величины. Предельные значения высоты рисунка протектора пневматических шин КТС приведены в приложении 6 к Нормам № 488. При этом если шина эксплуатируется в международных перевозках, ориентируются на предельное значение высоты рисунка протектора, установленное законодательством страны, где эксплуатируется шина. Если данный показатель не достиг предельной величины, то допускается дальнейшая эксплуатация шины при условии соответствия ее технического состояния остальным требованиям законодательства (п. 7.2 Норм № 488). В частности, для Украины это Правила № 1306 ;
  • не выработан, но возникли повреждения, которые не позволяют дальнейшую эксплуатация такой шины и не подлежат ремонту.

Отметим, что замена летних шин на зимние и наоборот в ходе эксплуатации не зависит от выработки ресурса шины и проводится на предприятии в рамках сезонного техобслуживания автомобиля.

Бухгалтерский учет шин и АБ

Поступление на баланс

Учет шин (АБ) прежде всего зависит от способа их поступления на баланс.

Способ 1. Шины (АБ) приобретаются (приходуются) вместе с автомобилем.

Шины, которые установлены на автомобиле, а также запасные шины, которые приобретаются вместе с автомобилем и стоимость которых включена в его инвентарную стоимость, учитываются как основные средства (далее – ОС) (Инструкция № 291. пояснения к субсчету 207 «Запасные части»). То есть стоимость таких шин отражается на субсчете 105 «Транспортные средства» в составе первоначальной стоимости автомобиля и амортизируется в общем порядке в процессе эксплуатации автомобиля. Считаем, что так же следует учитывать и АБ, приобретенную в составе автомобиля.

При этом сезонная смена шин, приобретенных вместе с автомобилем, а также их фактическое списание отражаются только в аналитическом учете предприятия. То же относится и к АБ.

Способ 2. Шины (АБ) приобретаются (приходуются) отдельно от автомобиля.

В этом случае шины (АБ) относятся к запасам. Как следует из Инструкции № 291. автомобильные шины в запасе и обороте учитываются на субсчете 207. По дебету этого субсчета отражают остаток и оприходование шин, по кредиту – их расходование, реализацию и прочее выбытие.

Учет шин (АБ) на складе ведется в Карточке складского учета материалов типовой формы № М-12, а выдача со склада в эксплуатацию и их возврат сопровождаются составлением Накладной-требования типовой формы № М-11. Обе формы утверждены Приказом № 193 .

Кроме того, текущие эксплуатационные характеристики каждой шины и АБ приводятся:

  • для шин – в Карточке учета пробега (наработки) пневматической шины (далее – Карточка шины) по форме приложения 5 к Нормам № 488;
  • для АБ – в Карточке учета наработки и отслеживания оборота АБ (далее – Карточка АБ) по форме приложения 12 к Правилам № 795.

В Карточке шины отражается фактический пробег и техническое состояние шины на дату ее установки на КТС, даты установки на КТС и снятия с КТС, общая величина фактического пробега шины, остаточная высота рисунка протектора, а также причины изъятия шины из эксплуатации. Отметим, что значение остаточной высоты рисунка протектора приводится в Карточке шины при установке/снятии шины с КТС, выполнении сезонного обслуживания, а также ежемесячно, в случае надобности. При списании шины в Карточке шины приводится заключение комиссии о дальнейшей ее судьбе – восстановление изношенного протектора, ремонт либо переработка (утилизация) и т. д.

В Карточке АБ отражаются данные об АБ и КТС, в составе которого используется АБ, о фактической выработке АБ (поквартально, за год и с начала эксплуатации). На обороте Карточки АБ приводится заключение комиссии о техническом состоянии АБ и мерах, которые следует принять по такой АБ – списать, оформить претензию изготовителю, отремонтировать, установить временную норму среднего ресурса, утилизировать и т. д.

Отметим, что Карточки шин (АБ) открываются и на шины (АБ), которые учитываются как ОС в составе автомобиля.

Эксплуатация шин (АБ)

На практике сложилось два варианта учета шин (АБ), переданных в эксплуатацию, причем что оба небезупречны.

Вариант 1. Списание на расходы при передаче в эксплуатацию.

В случае применения этого варианта при передаче шин (АБ) в эксплуатацию их стоимость сразу списывается в состав соответствующих расходов – в зависимости от сферы деятельности, в которой используется автомобиль (Дт 23, 91–94 – Кт 207 ). При этом после передачи шин (АБ) в эксплуатацию ведется только их аналитический учет в количественном выражении по материально ответственным лицам.

Когда шина (АБ) возвращается из эксплуатации на склад (например, при сезонной замене или для ремонта), она опять приходуется на баланс по чистой стоимости реализации (п. 2.13 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету запасов, утвержденных приказом Минфина Украины от 10.01.07 г. № 2 (далее – Методрекомендации № 2), п. 24 П(С)БУ 9 ). Эта операция отражается проводкой Дт 207 – Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности». Новую стоимость шины (АБ) определяет комиссия. При следующей передаче в эксплуатацию стоимость шины опять списывается с баланса и т. д.

Недостатком этого варианта в методологическом плане является то, что п. 23 П(С)БУ 9 разрешает исключать из состава активов и списывать в расходы при передаче в эксплуатацию только стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов, а шины (АБ) таковыми не являются. Кроме того, минусом этого варианта является «невидимость» используемых активов в учете, ведь стоимость шин (АБ) в процессе эксплуатации не отражается на бухгалтерских счетах.

Вариант 2. Учет по первоначальной стоимости.

При выборе этого варианта шины (АБ) учитываются по первоначальной стоимости вплоть до момента их фактического списания с баланса. При этом для учета шин открывают, например, субсчет 2071 «Шины» со следующими субсчетами:

  • 20711 «Шины на складе»,
  • 20712 «Шины в эксплуатации»,
  • 20713 «Шины, переданные в ремонт (на восстановление)»,
  • 20714 «Шины на складе восстановленные»,
  • 20715 «Шины в эксплуатации восстановленные».

Для учета аккумуляторов открывают, например, субсчет 2072 «Аккумуляторные батареи» со следующими субсчетами:

  • 20721 «АБ на складе»;
  • 20722 «АБ в эксплуатации»;
  • 20723 «АБ, переданные на восстановление (ремонт)».

Аналитический учет шин (АБ), находящихся на складе, ведут по группам: пригодные к эксплуатации (новые и восстановленные), подлежащие восстановлению, находящиеся в ремонте.

Таким образом, учет шин на предприятии отражается проводками:

  • оприходование – Дт 20711 – Кт 631 «Расчеты с поставщиками» на сумму первоначальной стоимости такой шины;
  • сезонная смена шин на автомобиле – Дт 20712 – Кт 20711 и т. д.

И только при фактическом выбытии шины, когда она окончательно потеряет свои эксплуатационные качества, ее стоимость будет списана с баланса.

В пользу применения такого варианта учета говорят и положения Инструкции № 291. Ведь в пояснении к субсчету 207 сказано, что на нем отражается стоимость шин не только в запасе, но и в обороте.

В то же время согласно п. 24 П(С)БУ 9 запасы должны отражаться в бухучете и отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации. А при установке шины (АБ) на автомобиль ее реальная стоимость снижается с каждым километром пробега. Поэтому если шины (АБ), которые находятся в эксплуатации, учитываются по первоначальной стоимости, реальная стоимость активов предприятия завышается. И такое завышение ставит под сомнение достоверность его финотчетности.

Тем не менее считаем, что такой способ учета шин удобен тем, что предприятие на «теряет» шины (АБ) в стоимостном учете и их оборот можно без труда отследить на бухгалтерских субсчетах. К тому же если стоимость шин (АБ), находящихся в эксплуатации, несущественна по сравнению со стоимостью остальных активов предприятия, то нет и риска недостоверности финотчетности. Добавим, что данный вариант учета может быть предпочтительнее и для целей налога на прибыль (см. ниже).

В любом случае предприятию придется сделать выбор в пользу одного из двух приведенных выше вариантов учета шин (АБ) и отразить это в приказе об учетной политике.

Ремонт шин (АБ)

Стоимость работ по ремонту (восстановлению) шин (АБ) относится к расходам текущего периода. Так же учитываются и работы по замене (в т. ч. сезонной) шин и АБ (п. 3.19 Положения № 102 ). Такие расходы включаются в состав прочих расходов на обслуживание соответствующего автомобиля (п. 15 П(С)БУ 7 ) и отражаются в учете проводкой: Дт 23, 91–94 – Кт 685 .

Отметим, что, прежде чем отдать шины (АБ) в ремонт, их нужно вернуть из эксплуатации на склад, а затем перевести на соответствующий «ремонтный» субсчет, например, 20713. 20723. После возврата шины (АБ) из ремонта делаются обратные проводки.

Ремонт шины путем восстановления нового протектора оформляют следующим образом: на основании заключения комиссии, приведенного в Карточке шины, переданную на восстановление шину списывают (п. 7.4 Норм № 488). На восстановленную шину открывают новую Карточку шины.

Списание шин (АБ)

Если шины и АБ уже не подлежат эксплуатации, их списывают с учета на основании приказа руководителя. При этом они могут быть:

  • использованы самим предприятием для собственных нужд, отличных от прямого назначения (шины);
  • сданы в переработку в качестве вторсырья (шины);
  • сданы специализированному предприятию на утилизацию (шины и АБ).

Если изношенные шины будут каким-то образом использоваться на предприятии либо передаваться в переработку в качестве вторсырья, то перед использованием (передачей) они приходуются на склад как возвратные отходы по стоимости возможного использования либо по чистой стоимости реализации (п. 2.13 Методрекомендаций № 2).

Если шина (АБ) списывается из эксплуатации, когда ее фактический пробег (выработка) достиг установленных (скорректированных) норм, то Карточка шины (АБ) служит одновременно и актом списания (п. 7.1 Норм № 488). Если же шину (АБ) нельзя эксплуатировать из-за выявленных эксплуатационных либо производственных дефектов и она не подлежит ремонту, то к Карточке шины (АБ) дополнительно оформляют акт списания.

Отметим, что списание шин (АБ), которые учитывались в составе автомобиля, отражается только в карточках (актах списания), но не в учете.

Передача шин перерабатывающему предприятию отражается как обычная реализация материалов. Расходы на утилизацию шин и АБ включаются в соответствующие расходы периода (Дт 23, 91–93 – Кт 631 ).

Налоговый учет

Налог на прибыль

Особенности учета налога на прибыль в операциях, связанных с приобретением, эксплуатацией, ремонтом и списанием шин и аккумуляторов, касаются только тех налогоплательщиков, которые для определения объекта налогообложения применяют корректировки бухгалтерского финрезультата на разницы, предусмотренные НК (пп. 134.1.1 НК ).

Напомним, такие корректировки применяют предприятия, у которых доход, рассчитанный по правилам бухучета, за последний отчетный год превышает 20 млн грн. а также предприятия с меньшим доходом, которые не приняли решения о неприменении корректировок.

Такие плательщики обязаны вести налоговый учет ОС по правилам ст. 138 НК. Это значит, что для них имеет значение, используется автомобиль, в составе которого эксплуатируются шины и АБ, в хозяйственной деятельности предприятия или нет. Ведь согласно пп. 138.3.2 НК расходы на приобретение, ремонт и прочие улучшения непроизводственных ОС не подлежат налоговой амортизации. Поэтому на сумму такой амортизации, начисленную в бухучете, нужно будет увеличить финрезультат до налогообложения за отчетный период.

Таким образом, капитальные расходы (т. е. подлежащие амортизации), связанные с шинами и АБ, которые оприходованы на субсчет 105 в составе автомобиля непроизводственного назначения, в налоговом учете не отражаются. По нашему мнению, это же касается и капитальных расходов, связанных с шинами и АБ, приобретенными отдельно для такого автомобиля.

В то же время расходы, связанные с шинами и АБ, обычно являются текущими расходами периода (см. выше). Их суммы не амортизируются в бухучете, а сразу списываются на расходы. Поэтому, на наш взгляд, такие текущие расходы учитываются у всех плательщиков налога на прибыль так же, как и в бухучете, причем независимо от того, используется автомобиль в хоздеятельности предприятия или нет.

Важный нюанс: поскольку применение/неприменение корректировок финрезультата у плательщика налога на прибыль зависит от размера его годового дохода, который определяется по данным бухучета, то, возможно, плательщику с критичным уровнем дохода предпочтительнее вести учет шин по первоначальной стоимости (см. выше вариант 2). Ведь при таком варианте не возникает дополнительного дохода при периодическом оприходовании шин на склад, а значит, не придется дополнительно увеличивать годовой доход на данную сумму.

Право на налоговый кредит по НДС по операциям приобретения, ремонта, восстановления и утилизации шин (АБ) возникает у предприятия, независимо от использования автомобиля, в составе которого эксплуатируются шины и аккумуляторы, в хозяйственной деятельности предприятия, а также независимо от того, осуществляло предприятие в отчетном периоде налогооблагаемые операции или нет (п. 198.3 НК ).

Другое дело, если возникнут обстоятельства, перечисленные в п. 198.5 НК. Тогда предприятию нужно будет начислить налоговые обязательства в порядке, предусмотренном данным пунктом и п. 189.1 НК .

При списании отдельно приобретенных шин (АБ), которые по своим техническим характеристикам не соответствуют условиям их списания, установленным Нормами № 488 и № 489, может возникнуть неоднозначная ситуация. При формальном подходе получается, что такие шины (АБ) вдруг перестают использоваться в хоздеятельности предприятия без уважительных причин. Поэтому согласно пп. «г» п. 198.5 и п. 189.1 НК если при приобретении таких шин (АБ) признавался налоговый кредит, то при их списании нужно начислить налоговые обязательства по основной ставке исходя из стоимости их приобретения. В качестве аргумента против такого фискального подхода к преждевременному списанию шин (АБ) можно привести тот факт, что НК не содержит положений, согласно которым право на налоговый кредит зависит от соблюдения сроков эксплуатации шин (АБ), определенных Нормами № 488 и № 489.

Отметим, что если преждевременно списываемые шины (АБ) учитывались в составе стоимости автомобиля, то, по нашему мнению, при их списании налоговые обязательства по НДС не начисляются даже при фискальном подходе. Ведь такие шины (АБ) просто не имеют в учете отдельной стоимости, на которую можно что-либо начислить.

Если списанные шины передаются перерабатывающему предприятию как вторсырье, то такая операция рассматривается как обычная поставка товара (пп. 14.1.191 НК ). Поэтому на договорную стоимость передачи таких шин начисляются налоговые обязательства по НДС.

Предприятие в марте приобрело бэушный легковой автомобиль для служебных поездок администрации. В момент приобретения на нем были установлены зимние шины плюс одна запасная летняя. Перед эксплуатацией авто приобрели и установили на него 4 новые летние шины стоимостью 648 грн. (в т. ч. НДС – 108 грн.) каждая. Шины, приобретенные вместе с автомобилем, передали на склад до наступления зимнего сезона. В июне новая шина была повреждена и передана в ремонт. На время ремонта на авто установили запасную шину, приобретенную вместе с ним.

Отражение операций в учете будет таким: